Особливості проведення судово-економічних експертиз, пов’язаних з оподаткуванням нерезидентів, які отримують доходи в Україні

20181206

Згідно з правилами міжнародних договорів України основним завданням судово-економічної експертизи при дослідженні обґрунтованості сум податку на доходи нерезидентів із джерелом їх походження з України є документальне обґрунтування бази оподаткування доходів нерезидента та нормативне обґрунтування ставки оподаткування, що застосовані у відповідності до вимог ПКУ; визначення відповідності об’єкта оподаткування (виду доходу нерезидента) умовам двостороннього міжнародного договору щодо оподаткування у Державі – джерелі доходу за визначеною ставкою або звільнення від оподаткування; документальне обґрунтування резиденції платника податку та визначення наявності/чинності податкової Конвенції між Україною та Державою, резидентом якої є платник податку; визначення, чи є нерезидент бенефіціаром доходу із джерелом походження з України та документальне обґрунтування частки бенефіціара в капіталі підприємства.

Орієнтовний перелік питань, які вирішуються експертами-економістами:
– Чи підтверджується документально та нормативно необґрунтоване утримання українським підприємством суми податку з доходу, яка перевищує суму, належну до сплати згідно з правилами міжнародного договору України, зазначену в Позовній заяві (зазначаються дані особи – нерезидента та країна резиденції)?
– Чи підтверджується документально зазначене в Позовній заяві (зазначаються дані особи – нерезидента та країна резиденції) утримання та перерахування українським підприємством податку без врахування дії міжнародного договору?
– Чи підтверджується документально зазначене в акті ДФІ (зазначаються реквізити акта) необґрунтоване заниження податку на прибуток в розмірі (зазначається сума) в результаті застосуванням підприємством пониженої ставки при оподаткуванні дивідендів, що виплачувались нерезиденту (зазначаються дані особи – нерезидента та країна резиденції), з урахуванням його частки в капіталі підприємства, згідно з правилами міжнародного договору України?
– Чи є нормативно обґрунтованою відмова органів ДФС щодо відмови в повернені нерезидентові (зазначаються дані особи – нерезидента та країна резиденції) різниці між сумою податку, яка була утримана, та сумою, належною до сплати відповідно до міжнародного договору України?
– Чи є документально та нормативно обґрунтованою зазначена у Позовній заяві (зазначаються дані особи – нерезидента та країна резиденції) сума надміру сплачених податків, з доходу що одержується за надання незалежних особистих професійних послуг?

Тема уникнення подвійного оподаткування завжди була надзвичайно важливою у питаннях залучення Україною міжнародних інвестицій.

У статті 9 Конституції України зазначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України. Крім того, відповідно до ст. 19 Закону України «Про міжнародні договори України» від 29.07.2004 №1906-IV, якщо міжнародним договором України, який набрав чинності у встановленому законодавством порядку, визначено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору. Отже, вітчизняним законодавством передбачена пріоритетність міжнародних норм над нормами національного законодавства.

Якщо нерезиденти отримують доходи, що походять з України, то з таких доходів мають бути сплачені українські податки, і не сплачуються вони (повністю чи частково) лише в тих випадках, коли Україна погодила з державою, з якої походить такий нерезидент, спеціальний порядок уникнення подвійного оподаткування. Такий порядок відрізняється в залежності від країни, про яку йдеться. Податковим кодексом України встановлені як загальні правила оподаткування доходів нерезидента, так і спеціальні правила в частині податку на прибуток підприємств та податку на прибуток фізичних осіб.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором (п.103.4 ПКУ). Довідка видається компетентним органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором. Довідка, яка надається за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України та обов’язково містити таку інформацію: повну назву або прізвище нерезидента; підтвердження, що нерезидент є особою, на яку поширюється дія положення міжнародного договору, тобто відповідно до законодавства відповідної країни підлягає оподаткуванню в цій країні на підставі постійного місця перебування (місця проживання) або на іншій підставі; назву компетентного органу, прізвище та підпис уповноваженої особи компетентного органу, яка засвідчує підтвердження; дату видачі. Довідка дійсна в межах календарного року, в якому вона видана.

Чинне податкове законодавство України побудоване із врахуванням інтересів нерезидентів та стимулювання їх інвестиційної діяльності в Україні. Для виключення (уникнення) подвійного оподаткування однієї й тієї ж суми доходів, Україна уклала та укладає міжнародні договори з іншими державами про уникнення подвійного оподаткування.

Подвійне оподаткування може існувати як в рамках національної системи податків та зборів, так і на міжнародному рівні. Виникнення подвійного оподаткування в рамках національної системи податків та зборів пов’язане з причинами внутрішнього та зовнішньоекономічного, а також політичного характеру. Причинами виникнення міжнародного подвійного оподаткування є наявність певних економічних передумов та суперечності між податковими законодавствами двох і більше держав. До економічних передумов виникнення та існування міжнародного подвійного оподаткування можна віднести:
– значне поширення міжнародної економічної діяльності та інвестування за кордоном;
– зростання ставок податку на доходи до такого рівня, що подвійне оподаткування стає значною перепоною для господарської діяльності.

Найпоширенішою класифікацією подвійного оподаткування є його поділ на внутрішнє та зовнішнє. Критерієм такої класифікації є підстави виникнення та способи запобігання подвійному оподаткуванню.

Внутрішнім подвійним оподаткуванням є подвійне оподаткування в країнах, де один і той же податок справляється на рівні різних адміністративно-територіальних одиниць однієї держави. Таку подвійність в оподаткуванні можна деталізувати за вертикальним та горизонтальним принципами. В першому випадку йдеться про сплату однакового податку на державному та місцевому рівні.

Зовнішнє (міжнародне) подвійне оподаткування обумовлено несхожістю законодавства двох або більше країн. Випадків міжнародного подвійного оподаткування набагато більше, оскільки, по-перше, система оподаткування кожної країни характеризується наявністю певних власних особливостей, обумовлених різноманітними факторами, до яких можна віднести також традиції, звичаї, особливості економіки та інше; по-друге, кожна держава намагається всіма можливими засобами збільшити власні податкові надходження, і як наслідок виникають випадки багаторазового міжнародного оподаткування.

У міжнародній практиці були вироблені способи та методи усунення подвійного оподаткування, які являють собою основу механізму податкового регулювання. На сьогодні в Україні, як і в інших державах, поєднуються обидва заходи, які доповнюють один одного, але не можуть бути взаємозамінними:
– односторонні заходи, передбачені національним податковим законодавством, які застосовуються владою даної країни без узгодження з іншими державами;
– багатосторонні заходи, які реалізуються за допомогою міжнародних угод та конвенцій про уникнення подвійного оподаткування.

Для усунення подвійного оподаткування використовують наступні методи:
– метод вирахування (дохід оподатковується в обох договірних країнах, але за умови вирівнювання до рівня податку в країні з меншим розміром податку);
– метод звільнення (виключення з оподатковуваної бази доходів, отриманих за кордоном та майна, яке перебуває за кордоном);
– метод податкового кредиту (залік сплачених за кордоном податків в рахунок зменшення зобов’язань платника податків по сплаті податку в своїй країні);
– метод відстрочки (відстрочення оподаткування іноземних доходів до моменту їх ввезення в країну постійного місця знаходження платника податків);
– метод податкової знижки (податок сплачений за кордоном розглядається як витрати, на які зменшується сума доходів, що підлягають оподаткуванню).

Усунення внутрішнього подвійного оподаткування можливе виключно самостійними силами кожної окремої держави. Оскільки однією з найістотніших ознак правового простору держави є винятковий суверенітет держави над усією її територією. Підстави уникнення внутрішнього подвійного оподаткування закладені через систему принципів оподаткування в чинному законодавстві України. Важливе значення для уникнення внутрішнього подвійного оподаткування перш за все мають принципи однократності оподаткування, рівнозначності та пропорційності, рівності та економічної обґрунтованості.

Усунення зовнішнього подвійного оподаткування, на відміну від внутрішнього, може здійснюватись як самостійними зусиллями кожної держави, так і шляхом об’єднання їхніх зусиль, тобто через укладення міжнародних договорів. Укладення міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування вважати за потрібне основним способом запобігання виникненню випадків зовнішнього (міжнародного) подвійного оподаткування.

Відповідними положеннями переважної більшості чинних міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, укладених Україною з країнами резидентами яких є одержувачі пасивних доходів, передбачено право оподатковувати такі доходи кожною з держав, які є сторонами міжнародного договору, – країною, що є джерелом доходів, і країною, резидентом якої є особа, яка одержує такі доходи.

Перелік країн, з якими укладено міжнародні договори про уникнення подвійного оподаткування, щорічно 2 січня повідомляється в листах ДФСУ.

Об’єкти дослідження при вирішенні питань оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, згідно з правилами міжнародних договорів України:
– податкова та фінансова звітність резидента України, що виплачує дохід нерезиденту;
– документи, що є підставою для нарахування та виплати доходу нерезиденту – договірна документація та/або Статутні документи, у т.ч. дані про фактичну участь нерезидента в капіталі;
– первинні бухгалтерські документи пов’язані з визначенням об’єкта оподаткування та застосуванням ставки оподаткування доходів нерезидентів у відповідності до вимог податкового законодавства України;
– бухгалтерські довідки та розрахунки резидента, що пояснюють зменшення ставки оподаткування або звільнення від оподаткування доходу нерезидента згідно з правилами міжнародних договорів України;
– довідки (або їх нотаріально засвідчені копії), що підтверджують, що нерезидент є резидентом Держави, з урядом якої укладено міжнародний договір України, у т.ч. витяги з міжнародного каталогу “International Bank Identifier Code” (видання S.W.I.F.T., Belgium International Organization for Standardization, Switzerland);
– а також інші документи, якщо це передбачено міжнародним договором (наприклад для студентів та стажувальників, що перебувають виключно з метою одержання освіти чи навчання – надаються дані про строки їх фактичного находження в Договірній Державі, тощо).

Не належать до об’єктів дослідження експерта-економіста, а є лише джерелами інформації: міжнародні податкові Конвенції, що укладені між урядом України та урядом інших Держав, що є резиденцією особи, якій виплачується дохід; акти ревізій і перевірок; висновки інших видів експертиз; інформація судових та правоохоронних органів, що міститься в матеріалах розслідуваних справ.

Обсяг документів (даних), що подаються на дослідження, і інших джерел інформації визначається конкретними обставинами справи та тими питаннями, які поставлені перед експертом. Слід зазначити, що цими ж питаннями й обставинами справи визначаються також напрямок і методика експертного дослідження.

Share this post